Главная / Публикации
Публикации
24.08.2020

Требования к документальному сопровождению аудита


Комитет по содействию внедрению Международных стандартов аудита

В.Н.ЛЕМЕШ,
специалист Аудиторской палаты
Республика Беларусь

В настоящее время отечественный аудит претерпевает значительные изменения в регулировании аудиторской деятельности, направленной на повышение качества аудиторских услуг в Республике Беларусь и импортирование той части института аудита, которая сформировалась международным аудиторским сообществом. Следует отметить, что с 01.01.2020 вступила в силу та часть новой редакции Закона N 56-З, согласно которой вводятся в действие на территории Республики Беларусь международные стандарты аудиторской деятельности и Кодекс этики профессиональных бухгалтеров, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров (абз. 3 п. 3 ст. 5, п. 1 ст. 23 Закона N 56-З).

 Справочно
Институт аудита содержит четыре признака:
1) социологический - институт всегда рассматривается как результат социализации, общественного признания с выводом микроявлений и процессов на макроуровень;
2) правовой - институт связывается с организационным и правовым оформлением обеспеченных легитимностью явлений;
3) экономический - институт рассматривается как определенная сфера, границы существования и основы получения специфицированных форм дохода;
4) социопсихологический - любой институт со всей социальной наполненностью не лишен природных, психобиологических основ, которые выводят на возможность адаптации институтов к изменению среды.

Президентом принят Указ N 429 "О международных стандартах аудиторской деятельности" (далее - Указ N 429). Во исполнение Указа N 429 Совмином принято постановление N 308, в соответствии с которым с 01.07.2020 международные стандарты аудиторской деятельности (далее - МСАД) и Кодекс этики в качестве технических нормативных правовых актов, не относящихся к области технического нормирования и стандартизации, вводятся в действие на территории Республики Беларусь (п. 1, 2 постановления N 308; подп. 1.1 п. 1 Указа N 429).
Применение МСАД приводит к тому, что следует учитывать различные подходы в порядке документирования аудита в соответствии с Международными стандартами аудита (далее - МСА), входящими в МСАД и Национальными правилами аудиторской деятельности (далее - НПАД).

Справочно
МСАД являются обязательными для соблюдения при проведении аудита годовой финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО (ч. 2 п. 2 ст. 23 Закона N 56-З).

В соответствии с МСА аудиторская документация, рабочая документация, рабочие документы - записи о выполненных аудиторских процедурах, полученных уместных аудиторских доказательствах и сделанных аудитором выводах (подп (а) п. 6 МСА 230).
В НПАД под рабочей документацией понимаются документы, полученные или подготовленные аудиторской организацией в ходе проведения аудита, содержащие сведения о выполненных аудиторских процедурах, полученных аудиторских доказательствах и выводах, сделанных аудиторской организацией на их основании (п. 2 НПАД N 81).

Справочно
В НПАД N 81 под аудиторской организацией понимается в том числе аудитор, осуществляющий деятельность в качестве индивидуального предпринимателя (п. 1 НПАД N 81).

Каждый из МСАД определяет цели аудитора в отношении тех аспектов, которые он должен учесть, чтобы соблюсти МСАД. МСА 230 не исключение. Цель аудитора состоит в подготовке документации, которая обеспечивает (п. 5 МСА 230):
- достаточные и надлежащие данные, обосновывающие аудиторское заключение;
- доказательства того, что аудит был спланирован и проведен в соответствии с МСА и применимыми законодательными и нормативными требованиями.

Таблица 1

Положения МСА по документированию аудита

МСА

Что регламентирует

МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита"

Пункт 24

Если аудитор не может достичь той или иной цели, предусмотренной в соответствующем стандарте, он должен оценить, не является ли это препятствием для достижения им основных целей аудитора, что, в свою очередь, требует от него в соответствии с МСА модифицировать аудиторское мнение или отказаться от дальнейшего выполнения аудита (если возможность отказа предусмотрена применимыми законами или нормативными актами). Ситуация, когда цель не достигается, является достаточно серьезной и требует документированя

Пункт А29

Профессиональное суждение должно применяться на протяжении всего аудита. Оно также должно надлежащим образом документироваться. В этом отношении от аудитора требуется готовить такую аудиторскую документацию, которая окажется достаточной для того, чтобы опытный аудитор, ранее не связанный с проведением конкретного аудита, мог уяснить те значимые профессиональные суждения, которые были сделаны при выработке выводов по значимым вопросам, возникшим в ходе проведения аудита. Профессиональное суждение не может использоваться для того, чтобы оправдать решения, которые в остальном не поддерживаются фактами и обстоятельствами конкретного аудита или достаточным количеством надлежащих аудиторских доказательств

Пункт А76

В МСА 230 устанавливаются требования к документации в тех исключительных обстоятельствах, когда аудитор отступает от выполнения того или иного значимого требования. МСА не требуют соблюдать требование, которое не является значимым в обстоятельствах конкретного аудита

Пункт А78

Аудиторская документация, отвечающая требованиям МСА 230 и конкретным требованиям других значимых МСА, обеспечивает доказательства обоснования аудитором вывода о достижении его основных целей. Хотя аудитор не должен отдельно документировать (например, в виде списка мероприятий с отметками об их выполнении) достижение каждой отдельной своей цели, документирование того факта, что цель не достигнута, оказывается полезным для оценки аудитором того, помешал ли этот факт ему достичь его основных целей

МСА 210 "Согласование условий аудиторских заданий"

Пункт 10

Согласованные условия аудиторского задания должны быть отражены в письме-соглашении об условиях аудиторского задания или оформлены иным письменным соглашением в надлежащей форме и должны включать:
- цель и объем аудита финансовой отчетности;
- обязанности аудитора;
- обязанности руководства;
- указание на применимую концепцию подготовки финансовой отчетности;
- ссылку на предполагаемую форму и содержание заключений, которые будут выпущены аудитором;
- заявление о том, что могут возникнуть обстоятельства, при которых форма и содержание заключения могут отличаться от предполагаемых

МСА 220 "Контроль качества при проведении аудита финансовой отчетности"

Пункт 24

В аудиторской документации аудитор обязан отразить:
- выявленные проблемы в отношении соблюдения соответствующих этических требований и сведения, как они были разрешены;
- выводы по вопросу соблюдения тех требований независимости, которые применяются к конкретному аудиторскому заданию, а также соответствующие обсуждения с аудиторской организацией, которые поддерживают эти выводы;
- выводы, сделанные по вопросу принятия и продолжения отношений с клиентами, принятия и выполнения определенных заданий;
- характер и объемы консультаций в ходе проведения аудита, а также сделанные на их основе выводы

Пункт А18

Своевременные обзорные проверки руководителем задания следующих элементов на соответствующих этапах в ходе проведения аудита позволяют своевременно разрешать значимые вопросы, давая возможность руководителю задания убедиться в этом на дату аудиторского заключения или до этой даты:
- наиболее важные области применения суждений, особенно связанные со сложными или спорными вопросами, выявленными во время проведения конкретного аудита;
- значительные риски;
- прочие области, которые руководитель задания считает важными.
Руководителю задания нет необходимости проверять всю аудиторскую документацию, но он может это сделать. Однако в соответствии с требованиями стандарта МСА 230 руководитель документирует объем и сроки проведенных им обзорных проверок

Пункт А25

Завершение проверки качества выполнения задания означает выполнение лицом, ответственным за проведение проверки качества выполнения задания, требований п. 20 - 21 и, где это применимо, п. 22. Документальное оформление проверки качества выполнения задания может быть завершено уже после даты аудиторского заключения, в ходе окончательного формирования файла по результатам аудита. Требования и рекомендации на эту тему содержатся в МСА 230

МСА 240 "Обязанности аудитора в отношении недобросовестных действий при проведении аудита финансовой отчетности"

Пункт 44

Аудитор должен включить в аудиторскую документацию следующие аспекты понимания аудитором аудируемой организации и ее окружения и оценки рисков существенного искажения, как это требует стандарт МСА 315:
- значимые решения, выработанные в ходе обсуждения между членами аудиторской группы относительно подверженности финансовой отчетности организации риску существенного искажения вследствие недобросовестных действий;
- выявленные и оцененные риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок

Пункт 45

В аудиторскую документацию по процедурам в ответ на оцененные риски существенного искажения аудитор должен включить следующее, как это требуется стандартом МСА 330:
- аудиторские процедуры общего характера в связи с оценкой рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне финансовой отчетности, а также характер, сроки и объем аудиторских процедур, а также увязку этих процедур с оценкой рисков существенного искажения вследствие недобросовестных действий на уровне предпосылок;
- соответствующие результаты аудиторских процедур, включая те процедуры, которые призваны снизить риск обхода руководством средств контроля

Пункт 46

Аудитор должен включить в аудиторскую документацию сообщения о недобросовестных действиях, доведенные до сведения руководства, лиц, отвечающих за корпоративное управление, регулирующих органов и прочих лиц

МСА 250 "Рассмотрение законов и нормативных актов в ходе аудита финансовой отчетности"

Пункт 29

Аудитор должен включить в аудиторскую документацию выявленное или возможное несоблюдение законов и нормативных актов, а также соответствующие результаты обсуждения с руководством и, если уместно, с лицами, отвечающими за корпоративное управление, и со сторонними по отношению к организации лицами

МСА 260 "Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление"

Пункт 23

Если информация о вопросах, о которых необходимо информировать согласно требованиям стандарта, сообщается в устной форме, аудитор должен отразить эти вопросы в аудиторской документации вместе с информацией о том, кто и когда был о них проинформирован. Если информация о вопросах сообщается в письменной форме, аудитор должен сохранить копию такого сообщения в составе аудиторской документации

МСА 265 "Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля"

Пункт А13

При определении того, когда следует составлять письменное сообщение, аудитор может рассмотреть вопрос, явится ли получение такого сообщения важным фактором для выполнения лицами, отвечающими за корпоративное управление, их обязанностей по надзору. Кроме того, в некоторых юрисдикциях в отношении организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, лица, отвечающие за корпоративное управление, могут иметь потребность в получении соответствующего письменного сообщения от аудитора до даты утверждения финансовой отчетности к выпуску для того, чтобы выполнить те или иные конкретные обязанности в отношении средств внутреннего контроля для целей соблюдения требований регулирования или для иных целей. Для прочих организаций аудитор может составить письменное сообщение в более поздние сроки. Тем не менее в последнем случае, поскольку соответствующее письменное сообщение аудитора о значительных недостатках составляет часть аудиторского файла, к этому письменному сообщению применяется безусловное требование, в соответствии с которым аудитор должен своевременно завершить окончательное формирование аудиторского файла. В МСА 230 устанавливается, что надлежащий предельный срок для завершения окончательного формирования аудиторского файла обычно не превышает 60 дней после даты аудиторского заключения

МСА 300 "Планирование аудита финансовой отчетности"

Пункт 12

В аудиторской документации аудитор обязан отразить:
- общую стратегию аудита;
- план проводимого аудита;
- все значительные изменения, внесенные в течение проводимого аудита в общую стратегию аудита или план проводимого аудита, а также причины этих изменений

МСА 315 "Выявление и оценка рисков существенного искажения посредством изучения организации и ее окружения"

Пункт 32

В аудиторской документации аудитор обязан отразить:
- обсуждение между членами аудиторской группы, если это требуется в соответствии с п. 10, и принятые значимые решения;
- ключевые элементы понимания каждого из аспектов организации и ее окружения, описанные в п. 11, и каждого из элементов ее системы внутреннего контроля, указанные в п. 14 - 24; источники информации, из которых было получено такое понимание, а также выполненные процедуры оценки рисков;
- выявленные и оцененные риски существенного искажения на уровне финансовой отчетности и на уровне предпосылок в соответствии с требованиями п. 25;
- выявленные риски и относящиеся к ним средства контроля, по которым у аудитора сложилось понимание в результате применения требований п. 27 - 30

Пункт А154

Объем документации может также отражать опыт и способности членов аудиторской группы. При условии, что требования МСА 230 выполняются во всех случаях, при аудите, проводимом аудиторской группой, в состав которой входят менее опытные лица, может потребоваться более детальная документации, чтобы это помогло им в получении надлежащего понимания организации, чем в случае с группой, в состав которой входят более опытные специалисты

МСА 320 "Существенность при планировании и проведении аудита"

Пункт 14

Аудитор должен включить в аудиторскую документацию следующие величины и факторы, которые были проанализированы при определении этих величин:
- существенность для финансовой отчетности в целом;
- если уместно, уровень или уровни существенности для определенных видов операций, остатков по счетам или раскрытия информации;
- существенность для выполнения аудиторских процедур;
- данные о пересмотре вышеперечисленных уровней существенности в ходе аудита

МСА 330 "Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски"

Пункт 28

Аудитор должен отразить в аудиторской документации:
- аудиторские процедуры общего характера в ответ на оцененные риски существенного искажения на уровне финансовой отчетности, а также характер, сроки и объем выполненных дальнейших аудиторских процедур;
- связь этих процедур с оцененными рисками на уровне предпосылок;
- соответствующие результаты этих аудиторских процедур, включая выводы, если они не очевидны

МСА 450 "Оценка искажений, выявленных в ходе аудита"

Пункт 15

Аудитор должен включить в аудиторскую документацию:
- величину, ниже которой искажения будут оцениваться как явно малозначительные;
- все искажения, накопленные в ходе проводимого аудита, с указанием сведений о том, были ли они исправлены;
- свой вывод о том, являются ли неисправленные искажения в отдельности или в совокупности существенными, и основания для такого вывода

МСА 500 "Аудиторские доказательства"

Пункт А57

Сбор аудиторских доказательств (различных по характеру или из разных источников) может указывать на ненадежность отдельного аудиторского доказательства, например, когда аудиторские доказательства, полученные из одного источника, не соответствуют аудиторским доказательствам, полученным из другого источника. Это может происходить, когда, например, ответы на запросы, полученные от руководства организации, от внутренних аудиторов и от иных лиц, не соответствуют друг другу, а также когда ответы на запросы, полученные от лиц, отвечающих за корпоративное управление, для целей подтверждения ответов руководства не соответствуют ответам руководства. В МСА 230 содержится отдельное требование к документации для случаев, когда аудитор выявил информацию, которая не соответствует итоговому выводу аудитора по значимому вопросу

МСА 540 "Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации"

Пункт 23

В аудиторской документации аудитор обязан отразить:
- основание для сделанных им выводов об обоснованности оценочных значений, с которыми связаны значительные риски, и раскрытие информации о них;
- признаки возможной предвзятости руководства, если такие имеются

МСА 550 "Связанные стороны"

Пункт 26

Если применимая концепция подготовки финансовой отчетности содержит требования к связанным сторонам, то аудитор обязан получить от руководства и в соответствующих случаях от лиц, отвечающих за корпоративное управление, письменные заявления в том, что:
- они раскрыли аудитору идентификационные данные связанных сторон организации и сведения обо всех взаимоотношениях и операциях между связанными сторонами, о которых им известно;
- они надлежащим образом отразили в бухгалтерском учете и раскрыли такие взаимоотношения и операции в соответствии с требованиями применимой концепции

Пункт 28

Аудитор обязан включать в аудиторскую документацию наименования выявленных связанных сторон и сведения о характере взаимоотношений между ними

МСА 580 "Письменные заявления"

Пункт А25

В соответствии с МСА 230 аудитор обязан документально оформить значимые вопросы, возникающие в ходе аудита, выводы, сделанные по ним, и значимые профессиональные суждения, на основе которых были сделаны эти выводы. Аудитор может выявить значительные проблемы, связанные с компетентностью, добросовестностью, этическими ценностями, добросовестностью руководства, а также с его стремлением к достижению или обеспечением этих характеристик, но при этом сделать вывод, что письменные заявления тем не менее являются достоверными. В таком случае этот значимый вопрос оформляется документально в соответствии с МСА 230

МСА 600 "Особенности аудита финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонентов)"

Пункт 42

Команда аудитора группы должна оценить информацию, полученную от аудитора компонента. Команда аудитора группы должна:
- обсудить в установленном порядке значительные вопросы, возникшие в связи с оценкой, с аудитором компонента, руководством компонента или руководством группы;
- определить необходимость проверки других соответствующих частей аудиторской документации аудитора компонента

Пункт 50

Команда аудитора группы должна отражать в аудиторской документации следующие вопросы:
- анализ компонентов с указанием тех компонентов, которые являются значительными, и вид работ, выполненных в отношении финансовой информации компонентов;
- характер, сроки и объем участия команды аудитора группы в работе, выполняемой аудиторами компонентов в отношении значительных компонентов, включая, если возможно, анализ командой аудитора группы соответствующих разделов аудиторской документации аудиторов компонентов и сделанных ими выводов;
- обмен информацией в письменной форме между командой аудитора группы и аудиторами компонентов в отношении требований команды аудитора группы

МСА 610 "Использование работы внутренних аудиторов"

Пункт 37

Если внешний аудитор привлекает внутренних аудиторов к непосредственному участию в аудите, он должен включить в аудиторскую документацию:
- результаты оценки наличия и значимости угроз для объективности внутренних аудиторов, привлеченных к непосредственному участию, а также уровня их профессиональной квалификации;
- основания для принятия решения относительно характера и объема работы, выполняемой внутренними аудиторами;
- сведения о лицах, проверявших выполненную работу, и дату и объем такой проверки согласно МСА 230;
- письменное согласие, полученное от уполномоченного представителя организации и внутренних аудиторов согласно п. 33 стандарта;
- рабочую документацию, подготовленную внутренними аудиторами, привлеченными к непосредственному участию в аудиторском задании

МСА 701 "Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении"

Пункт 18

Аудитор должен отразить в аудиторской документации:
- вопросы, которые требовали его значительного внимания, как определено в соответствии с п. 9, и обоснование определения аудитором того, являются все эти вопросы ключевыми вопросами аудита в соответствии с п. 10 или нет;
- если применимо, обоснование определения аудитором того, что ключевые вопросы, о которых необходимо проинформировать в аудиторском заключении, отсутствуют или что единственными ключевыми вопросами аудита, о которых следует проинформировать, являются вопросы, указанные в п. 15;
- если применимо, обоснование решения аудитора не информировать о вопросе, который был определен как ключевой вопрос аудита, в аудиторском заключении

Пункт А39

Аудиторская документация, подготовленная в ходе аудита, также может быть полезна для аудитора при составлении описания ключевого вопроса аудита. Например, письменные сообщения или документально оформленные аудитором устные сообщения для лиц, отвечающих за корпоративное управление, и другая аудиторская документация представляют собой достаточное основание для включения аудитором информации в аудиторское заключение. Это объясняется тем, что аудиторская документация согласно МСА 230 предназначена для оформления значимых вопросов, возникших в ходе аудита, выводов по ним и значимых профессиональных суждений, использованных в этих выводах, и служит для отражения характера, сроков и объема проведенных аудиторских процедур, их результатов и полученных аудиторских доказательств. Такая документация может помочь аудитору составить описание ключевых вопросов аудита, объясняющее значимость вопроса, а также выполнить требование п. 18

Пункт А64

Пункт 8 МСА 230 требует, чтобы аудитор подготовил аудиторскую документацию, которая является достаточной для того, чтобы опытный аудитор, ранее не участвовавший в данном аудите, мог понять в том числе значимые профессиональные суждения. В контексте ключевых вопросов аудита эти профессиональные суждения включают выявление из числа вопросов, доведенных до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, тех вопросов, которые требовали значительного внимания аудитора, а также определение того, является ли каждый из этих вопросов ключевым вопросом аудита. Такие суждения аудитора, по всей вероятности, будут подтверждаться документацией по информационному взаимодействию аудитора с лицами, отвечающими за корпоративное управление, и аудиторской документацией по каждому отдельному вопросу, а также некоторой иной аудиторской документацией по значимым вопросам, возникающим в ходе аудита (например, итоговым меморандумом). Однако стандарт не требует, чтобы аудитор документально оформлял причину, по которой другие вопросы, доведенные до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, не являлись вопросами, которые требовали его значительного внимания

МСА 720 "Обязанности аудитора, относящиеся к прочей информации"

Пункт 25

Для выполнения требований МСА 230 применительно к настоящему стандарту аудитор обязан включить в аудиторскую документацию следующее:
- документацию по процедурам, проведенным в соответствии со  стандартом;
- окончательный вариант прочей информации, в отношении которой аудитор выполнил работу в соответствии с требованиями стандарта


Основные проблемы документирования аудита после перехода с НПАД на МСА обусловлены как объективными сложностями применения МСА и необходимостью пересмотра аудиторами сложившихся на практике стереотипов документирования в условиях применения базисного для МСА риск-ориентированного подхода к аудиту, так и спецификой самих МСА в части документирования аудита. Анализ данных, приведенных в таблице 1, позволяет обозначить проблему, связанную с тем, что ряд приведенных в ней МСА (МСА 210, МСА 450 и МСА 540) не имеют аналогов НПАД, что объясняется особенностями отечественного законодательства.
Ряд вопросов вызывает порядок документирования, выявленного или предполагаемого несоблюдения законов и нормативных актов.
С целью урегулирования этих вопросов каждой аудиторской организацией и аудитором, осуществляющим деятельность в качестве индивидуального предпринимателя (далее - аудитор - ИП), должны быть разработаны в качестве локальных нормативных правовых актов перечни применяемых рабочих документов по каждому аудиторскому заданию. Такой перечень должен содержать минимальный перечень аудиторской документации, включающий:
- документы, отражающие процесс подготовки и планирования аудита, - документы по оценке возможности принятия аудиторского задания, общая стратегия и план аудита, документирование контрольной среды, понимания деятельности аудируемого лица, форма расчета существенности и иные документы;
- документы, отражающие процесс непосредственного проведения аудиторской проверки, выполненные процедуры, время их проведения и полученные аудиторские доказательства - рабочие таблицы, аналитические расчеты, письма-подтверждения от третьих лиц, письменные заявления, справки, объяснения, пояснения и копии документов клиента;
- документы, отражающие выводы аудитора по результатам аудиторской проверки.
Следует подчеркнуть, что обязательным условием эффективности процесса документирования является формирование унифицированных форм (шаблонов) рабочих документов аудитора, охватывающих все этапы аудиторской проверки и других услуг, оказываемых аудитором: подготовку, планирование, заявление руководства, тестирование, проведение процедур по существу, оформление результатов, и разработка методических указаний по их подготовке (заполнению). Такая унификация процесса документирования аудиторских заданий облегчает поручение работы участникам аудиторской группы, сокращает время на отражение аудиторских процедур и доказательств, позволяет контролировать результаты выполняемой работы при внешнем и внутреннем контроле.
С учетом изложенного для малых аудиторских организаций и аудиторов - ИП, у которых отсутствуют отделы методологии аудита и (или) просто работники в должности методологов аудита, процесс создания рабочей документации довольно сложен методически и трудоемок по затратам времени.
С целью оказания им методической помощи Аудиторская палата приступила к разработке примерных форм аудиторской документации. Так, на сайте Аудиторской палаты (https://audit-ap.by/ru/publication-ru/view/pazrabotany-rekomendatsii-po-voprosam-zakljuchenija-i-ispolnenija-dogovorov-okazanija-auditorskix-uslug-169/ размещены рекомендации по вопросам заключения и исполнения договоров оказания аудиторских услуг, позволяющих самостоятельно завершить разработку документа "Договор на оказание услуг аудиторов".
Наряду с образцами рабочих документов для эффективной организации процесса документирования аудиторских заданий должны быть сформированы внутренние правила аудиторской деятельности аудиторской организации, аудитора - ИП, регламентирующие порядок формирования, кодирования, проверки, сдачи и хранения аудиторских документов (абз. 4 п. 1 ст. 24 Закона N 56-З).

 Справочно
Аудиторский файл в соответствии с МСА 23 представляет собой любое количество как бумажных, так и электронных носителей информации (папок), предназначенных для хранения аудиторской документации. Отдельный аудиторский файл содержит информацию только по одному аудиторскому заданию. Аудиторский файл должен быть окончательно сформирован по итогам аудиторской проверки (после вынесения аудиторского заключения).

 

К списку